법인세 세무조정명세서의 작성 : 손금항목의 조정(1)
법인세 세무조정명세서 손금항목의 조정
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<목 차> |
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가. 법인세법상의 준비금 (국세청)
(1) 책임준비금
(2) 비상위험준비금 나. 법인세법상 충당금
(1) 퇴직급여충당금
(2) 퇴직연금 부담금 등
(3) 대손충당금
(4) 구상채권상각충당금 |
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다. 국고보조금 등으로 취득한 고정자산의 손금산입 조정 라. 조세특례제한법상의 준비금 |
본고에서는 지난 2월 국세청이 발간한 ‘‘2014년 법인세 신고안내‘‘의 내용 중 법인세 세무조정명세서 작성 시 손금항목의 조정에 필요한 사항 및 관련 예규ㆍ통칙 등에 대하여 2회에 걸쳐 살펴보도록 한다.
가. 법인세법상의 준비금
〔1〕 책임준비금(법§30)
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대 상 법 인 |
손금산입 범위 |
환 입 |
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보험회사(수협 공제사업, 무역보험공사의 무역보험사업, 새마을금고 공제사업, 중소기업협동조합 공제사업, 건설공제조합의 공제사업 포함) |
① 당해 사업연도말 현재 모든 보험계약 해약시 지급할 환급액(해약공제액포함)＋ ② 당해 사업연도말 현재 기발생보험사고에 대한 추정보험금상당액*) ＋③ 영§57①3호에 따라 적립한 배당준비금 |
①,②는 다음 사업연도에 익금산입 ③은 영§57②에 따라 처리 |
*) 2012.2.2. 이후 최초로 신고하는 분부터는 손해사정, 보험대위 및 구상권 행사 등에 소요될 것으로 예상되는 금액을 포함함
*) 중소기업협동조합, 건설공제조합의 공제사업은 2013. 2.15. 영 시행일 이후 신고하는 분부터 적용
☞ 국제회계기준을 적용하는 법인의 경우 환급액과 금융위원회가 기획재정부장관과 협의하여 고시한 최소적립액 중 근 금액으로 함
〔2〕 비상위험준비금
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대 상 법 인 |
손금산입 범위 |
처 리 등 |
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보험회사(수산업협동조합법에 의한 공제사업, 무역보험법에 의한 무역보험사업, 새마을금고법에 따른 공제사업 포함) |
o 당해 사업연도의 단기손해보험(인보험의 경우에는 해약환급금이나 만기지급금이 없는 사망보험 및 질병보험에 한함)에 의한 보유보험료의 합계액 × 금융감독위원회가 정하는 보험종목별 적립기준율
* 준비금의 누적액 한도
ㆍ당해 사업연도의 단기손해보험에 의한 경과보험료의 합계액의 100분의 50%(자동차보험은 40%) |
준비금의 처리 및 경과보험료의 계산 방법은 보험업법시행령§63 및 동 시행규칙 §29의 규정에 의하여 금융위원회가 정하는 바에 의함.(규칙§30) |
나. 법인세법상 충당금
〔1〕 퇴직급여충당금
조정에 필요한 내용
o 임원 또는 사용인의 퇴직급여에 충당하기 위하여 퇴직급여충당금을 결산상 손금으로 계상한 경우에는 일정금액의 범위 안에서 손금에 산입합니다.(법§33)
(가) 퇴직급여충당금 손금설정 대상자의 범위
o 출자임원을 포함한 임원 또는 사용인
(나) 손금산입 범위액 : ①ㆍ②중 적은 금액
① 총급여액 한도
- 퇴직급여 지급대상 임원 또는 사용인(확정기여형 퇴직연금 등 설정자 제외)의 당해 사업연도 총급여액 × 5/100
② 누적액 한도
- 사업연도종료일 현재 재직하는 임원 또는 사용인 전원의 퇴직급여추계액과 「근로자퇴직급여보장법」 제16조제1항제1호에 따른 금액*) 중 큰 금액 × 15/100 ＋ 퇴직금 전환금 계상액
*) 2012.7.25. 이전까지는 「근로자퇴직급여보장법」 제12조 제5호 가목에 따른 금액
☞ 2012.2.2. 이후 최초로 신고하는 분부터 적용(영 부칙 §12, 2012.2.2 개정)
※ 퇴직급여충당금(사내유보) 추계액 한도를 매년 5%씩 단계적으로 축소 (‘16년 폐지)하였습니다.(2010.12.30. 개정)
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’10 |
’11 |
’12 |
’13 |
’14 |
’15 |
’16 |
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30% |
25% |
20% |
15% |
10% |
5% |
0% |
* 단, 旣 손금인정된 충당금은 충당금 한도가 축소되더라도 한도 초과분을 익금산입하지 않음
o “총급여액”의 범위
- 위 ①에 의한 범위액 계산시 “총급여액”은 소득세법§20 ① 1호 및 2호에 따른 금액으로 하되(같은 법 제12조에 따른 비과세 소득은 제외), 법인세법시행령§43의 규정에 의하여 손금에 산입하지 않는 금액은 제외합니다.
- 퇴직급여를 중간정산한 경우 “총급여액”은 중간정산기준일 익일부터 사업연도 종료일까지의 총급여액으로 함에 유의하여야 합니다.(법인46012-776, 1998.3.30., 서이46012-11521, 2003.8.22.)
o “퇴직급여추계액”의 계산
- 정관이나 기타 퇴직급여지급규정 등에 의하여 계산한 금액을 말하며, 퇴직급여지급규정 등이 없는 법인은 「근로자퇴직급여 보장법」이 정하는 바에 따라 계산한 금액으로 합니다.(규칙§31①)
- 확정기여형 퇴직연금이 설정된 자 및 영§44에 따라 손금불산입되는 금액은 제외합니다.
o 「근로자퇴직급여보장법」 제16조 제1항 제1호에 따른 금액
- 매 사업연도 말일 현재를 기준으로 산정한 가입자의 예상 퇴직시점까지의 가입기간에 대한 급여에 드는 비용 예상액의 현재가치에서 장래 근무기간분에 대하여 발생하는 부담금 수입 예상액의 현재가치를 뺀 금액으로서, 고용노동부령으로 정하는 방법에 따라 산정한 금액
- 확정기여형 퇴직연금제도가 설정된 자 및 영§44에 따라 손금불산입되는 금액을 제외합니다.
o “퇴직급여충당금의 누적액”의 계산
- “퇴직급여충당금의 누적액”이라 함은 법§33의 규정에 의하여 손금에 산입한 퇴직급여충당금으로서 각 사업연도 종료일 현재의 잔액을 말합니다.(통칙33-60…3)
- 누적액 한도에서의 퇴직급여충당금 누적액은 ‘확정기여형 퇴직연금 등 설정자의 설정전 기 계상된 퇴직급여충당금’을 차감한 금액을 말합니다.(규칙§31②)
☞ ‘확정기여형 퇴직연금 등 설정자의 설정전 기 계상된 퇴직급여충당금’은 아래 산식에 따라 계산한 금액으로 합니다.
| 직전사업연도 종료일현재 퇴직급여충당금누적액 | × | 확정기여형퇴직연금설정자의 전기말현재 퇴직급여추계액 |
| 전기말현재 퇴직급여추계액 |
- 세무조정과 관련하여 누적액은 다음과 같이 계산합니다.
장부상 충당금 기초잔액 - 확정기여형 퇴직연금 등 설정자의 기 계상된 퇴직급여충당금 - 기중 충당금 환입액 - 충당금 부인 누계액 - 기중 퇴직금 지급액
(다) 충당금의 상계(법§33②)
① 퇴직급여충당금을 손금에 산입한 법인이 임원 또는 사용인에게 퇴직금을 지급하는 경우에는 그 퇴직급여충당금에서 먼저 지급하여야 합니다.
② 퇴직급여충당금을 계상한 법인이 퇴직하는 임원 또는 사용인에게 퇴직급여를 지급하는 때에는 개인별 퇴직급여충당금과는 관계없이 이를 동 퇴직급여충당금에서 지급하여야 합니다.(통칙 33-60…4)
③ 퇴직급여충당금 설정액 중 손금불산입된 금액이 있는 법인이 퇴직급여를 지급하는 경우 손금산입한 퇴직급여충당금과 상계하고 남은 금액에 대하여는 기 손금불산입된 금액을 손금으로 추인합니다.(통칙 33-60…5)
④ 퇴직급여충당금을 손금에 산입한 내국법인이 일부 사업의 폐지 또는 중단 등으로 인하여 부득이하게 퇴직하는 임원 및 사용인에게 퇴직급여지급규정에 따라 명예퇴직금을 지급하는 경우에도 퇴직급여충당금에서 상계처리 하지 아니하고 직접 당해 사업연도의 손금에 산입할 수 있습니다.(통칙 33-60…6)
⑤ 확정기여형 퇴직연금 등을 설정하면서 설정 전의 근무기간분에 대한 부담금을 지출한 경우 그 지출금액은 규칙 §31 ②항에 따라 퇴직급여충당금의 누적액에서 차감된 퇴직급여충당금에서 먼저 지출한 것으로 봅니다.(규칙§24①)
☞ 종전에는 확정기여형 퇴직연금의 경우 임원ㆍ사용인 구분없이 사용자부담금을 전액 손금인정하였으나, 임원에 대하여는 2010.2.18. 이후 퇴직하는 분부터는 퇴직연금 사용자부담금의 합계액을 퇴직급여로 보아 퇴직금지급규정에 의한 손금산입한도 초과여부를 판단합니다.(영 §44의 2③)
▣ 퇴직금전환금(1999.4.1 제도 폐지)
- 1999.3.31 이전에 국민연금법에 의하여 납부하고 기말 재무상태표에 계상된 퇴직금전환금의 잔액이 있는 경우 그 금액을 누적액 한도액에 가산함.(영§60④)
(라) 특수관계 법인간 전출입에 따른 퇴직급여의 처리(선택적용)
o 법인의 임직원이 당해 법인과 특수관계인 법인에 전출하여 전출법인이 그 임직원에게 퇴직급여를 지급한 경우에는 현실적인 퇴직에 해당하는 것이나
- 전출시에 퇴직급여를 지급하지 아니하고 실질적으로 퇴직하는 때에 퇴직급여를 지급하는 방법을 이용하여 특수관계 법인에 전출하는 시점에는 현실적인 퇴직으로 처리하지 않을 수 있음.
→ 법인의 지배주주등인 임원 및 지배주주등과 법인세법 시행령 제43조 제8항에 따른 특수관계 있는 임원의 경우에는 해당하지 않음.
☞ 시행령 개정시(시행령§44③, 2009.2.4) 임직원의 전출입에 따른 퇴직급여 세무조정시 전출입 법인의 범위를 직ㆍ간접 출자관계 법인에서 법인세법 시행령 제87조에 의한 특수관계 법인으로 개정하였고, 적용대상자를 근로자에서 임원을 포함하는 것으로 개정함.
① 현실적인 퇴직으로 처리하는 방법 → “근속연수 미통산”
- 전출법인이 임직원의 전출을 퇴직으로 처리하여 전출 임직원에게 퇴직급여를 실제 지급하고 전입법인에서는 신규채용으로 처리
② 현실적인 퇴직으로 처리하지 않는 방법 → “근속연수 통산”
- 특수관계있는 법인간 임직원이 전출ㆍ입하는 경우 현실적인 퇴직으로 처리하지 않음으로써 근속기간을 통산할 수 있어 근속기간 단절로 인한 불이익을 방지할 수 있음.
o 전입법인에게 퇴직급여 전액을 인계하는 경우 → 안분계산 없음
- 법인이 다음의 사유로 다른 법인 또는 사업자로부터 임원 또는 사용인(이하 “종업원”)을 인수하면서 인수시점에 전사업자가 지급하여야 할 퇴직급여상당액 전액을 인수(퇴직보험 등에 관한 계약의 인수를 포함)하고 당해 종업원에 대한 퇴직급여 지급시 전사업자에 근무한 기간을 통산하여 당해 법인의 퇴직급여지급규정에 따라 지급하기로 약정한 경우에는 당해 종업원에 대한 퇴직급여와 영 제60조 제2항의 퇴직급여추계액은 전사업자에 근무한 기간을 통산하여 계산할 수 있다(통칙 33-60…2)
1. 다른 법인 또는 개인사업자로부터 사업을 인수(수개의 사업장 또는 사업 중 하나의 사업장 또는 사업을 인수하는 경우를 포함)한 때
2. 법인의 합병 및 분할
3. 영 제87조에 다른 특수관계 법인간의 전출입
o 전입법인에게 퇴직급여를 인계하지 않거나 미달하게 인계하는 경우
→ 안분계산으로 부담할 퇴직급여를 계산
※ 미달인계시 세무조정 대상기준(기본통칙§33-60…2 제2항)
- 관계회사 전출입 : 규칙§22에 의한 안분계산(추후 정산개념)
- 전출법인이 전출시 퇴직급여를 지급하지 아니한 상태에서(미달하게 인계하는 경우 포함) 임직원이 전입법인에서 실제로 퇴직하는 경우
- 당초 전출법인의 입사일로부터 전입법인의 퇴직일까지의 근속기간을 통산하여 계산한 퇴직급여 총액을 각 법인에서의 근속연수를 기준으로 계산한 퇴직급여를 기준으로 안분한 후 일부 인계한(받은) 금액이 있는 경우에는 그 금액을 차감하여 정산함.
ㆍ 전출(전입)법인→ 전출(전입)한 때를 퇴직(입사)시점으로 보아 안분계산
《안분산식》
ㆍ 전출법인이 부담할 퇴직급여 ＝
| 지급할 퇴직급여 총액 | × | 전출법인의 퇴직급여 |
| 전출법인의 퇴직급여 ＋ 전입법인의 퇴직급여 |
ㆍ 전입법인이 부담할 퇴직급여 ＝
| 지급할 퇴직급여 총액 | × | 전입법인의 퇴직급여 |
| 전출법인의 퇴직급여 ＋ 전입법인의 퇴직급여 |
【참고 : 통칙 및 예규】
o 퇴직연금 미가입자에 대한 퇴직급여충당금 손금산입한도 산정방법
- 귀 서면질의는 아래 기획재정부 법인세제과-1039(2013.10.21.)을 참고바람
o 기획재정부 법인세제과-1039, 2013.10.21.
- 「법인세법 시행령」 제60조 제2항에 따른 퇴직급여충당금의 손금산입 한도는 「근로자퇴직급여 보장법」에 따른 확정급여형퇴직연금제도 가입자에 대하여 같은 법 제16조 제1항 제1호에 따라 산정한 금액과 퇴직연금제도 미가입자의 전원이 퇴직할 경우에 퇴직급여로 지급되어야 할 금액의 추계액을 합한 금액을 임원 또는 사용인의 전원이 퇴직할 경우에 퇴직급여로 지급되어야 할 금액의 추계액과 비교하여 계산하는 것임
o 대표이사 겸직시 퇴직급여추계액 계산
- 내국법인의 대표이사에 재직 중인 자가 다른 특수관계법인의 대표이사를 겸직하는 경우 내국법인 또는 특수관계법인의 퇴직급여추계액 계산은 내국법인과 특수관계법인의 대표이사 근무기간을 통산하여 계산할 수 없고, 각 법인별 퇴직금지급규정에 따라 계산한 퇴직급여추계액으로 하는 것임.(법인세과-633, 2012.10.19.←법규과-1198, 2012.10.15.)
o 퇴직을 원인으로 하지 않는 종업원급여와 관련된 확정급여채무 비용계상액은 퇴직급여충당금 손금계상액에 해당하지 아니하는 것임
- 내국법인의 종업원급여 중 장기근속휴가, 안식년휴가, 그 밖의 장기근속급여, 장기장애급여, 회계기간말부터 12개월 이내에 전부나 일부가 지급되지 않는 이익분배금, 상여금 및 이연보상 등(한국채택국제회계기준 제1019호 문단 4(3)의 기타장기종업원급여) 퇴직을 원인으로 하지 않는 종업원급여와 관련된 확정급여채무 비용계상액은「법인세법」제33조 제1항에 따른 퇴직급여충당금 손금계상액에 해당하지 아니하는 것임.(법인세과-501, 2012.08.20.)
o 확정기여형 퇴직연금 설정시 설정전 부담금 지출
- 내국법인이 임직원에 대한 확정기여형 퇴직연금을 설정하면서 설정 전의 근무기간분에 대한 부담금을 지출한 경우 그 지출금액은 법인세법 시행규칙 제31조 제2항에 따라 퇴직급여충당금의 누적액에서 차감된 퇴직급여충당금에서 먼저 지출한 것으로 보는 것이며, 차감된 퇴직급여충당금을 초과하여 지출한 부담금은 이를 손금에 산입하는 것임.
- 다만, 임원에 대한 부담금은 법인이 퇴직시까지 부담한 부담금의 합계액을 퇴직급여로 보아 법인세법 시행령 제44조 제4항을 적용하되, 손금산입한도 초과금액이 있는 경우에는 퇴직일이 속하는 사업연도의 부담금 중 손금산입한도 초과금액 상당액을 손금에 산입하지 아니하고, 손금산입한도 초과금액이 퇴직일이 속하는 사업연도의 부담금을 초과하는 경우 그 초과금액은 퇴직일이 속하는 사업연도의 익금에 산입하는 것임.(법규법인2012-135, 2012.06.05.)
o 퇴직금제도 변경시 퇴직급여추계액 계산
- 「법인세법 시행령」 제60조 제2항에 따른 퇴직급여충당금을 설정함에 있어 확정기여형 퇴직연금 등이 설정된 자가 퇴직급여제도를 퇴직금제도로 변경한 경우 퇴직금제도로 변경한 자의 퇴직급여추계액에는 확정기여형 퇴직연금 등이 설정된 기간의 퇴직급여추계액을 포함하지 아니하는 것임.(법인세과-63, 2012.1.16.)
o 국민연금 사용자 부담금의 총급여액 포함 여부
- 종전에는 국민연금법에 따른 사용자 부담금은 법인세법 시행령 제44조 제3항 제2호의 총급여액에 포함되었으나(재법인-649, 2008.10.21), 시행령 개정으로 2009.2.4.이후 최초로 지급하는 분부터는 사용자 부담금 모두를 총급여액에서 제외함(영§44④.2)
퇴직금의 범위
① 사용인 또는 임원이 “현실적으로 퇴직하는 경우”
- 실제로 지급하는 퇴직급여를 손금산입하는 것으로 다음 각 호의 1에 해당하는 경우를 포함합니다.(영§44 및 규칙§22)
- 법인의 사용인이 당해 법인의 임원으로 취임한 때
- 법인의 임원 또는 사용인이 그 법인의 조직변경ㆍ합병ㆍ분할 또는 사업양도에 의하여 퇴직한 때
-「근로자퇴직급여 보장법」제8조 제2항의 규정에 의해 퇴직급여를 중간정산하여 지급한 때(중간정산시점부터 새로 근무연수를 기산하여 퇴직급여를 계산하는 경우에 한정)
☞ 2012.7.26.이후 「근로자퇴직급여 보장법」(2011.7.25-11967호)가 시행됨에 따라 사용인도 「근로자퇴직급여 보장법 시행령」 제3조 제1항의 사유로 요구하는 경우에만 중간정산 가능(근퇴법 §8②)
- 임원에 대한 급여를 연봉제로 전환함에 따라 향후 퇴직급여를 지급하지 아니하는 조건으로 그 때까지의 퇴직급여를 정산하여 지급한 때
- 정관 또는 정관에서 위임된 퇴직급여지급규정에 따라 임원에게 일정사유(무주택자의 주택구입ㆍ전세자금 마련, 3개월 이상 장기요양(배우자ㆍ부양가족 포함), 천재ㆍ지변)로 퇴직급여를 중간정산하여 지급한 때
☞ 현실적으로 퇴직하지 아니한 자에게 지급한 퇴직급여는 현실적으로 퇴직할 때까지 당해 사용인 또는 임원에 대한 업무와 관련없는 가지급금으로 합니다.(규칙 §22②)
② 임원 퇴직급여의 손금산입 범위(영§44④)
- 정관에 퇴직급여(퇴직위로금 등 포함)로 지급할 금액이 정하여진 경우에는 정관에 정하여진 금액
- 그 외의 경우 그 임원이 퇴직하는 날로부터 소급하여 1년 동안에 해당 임원에게 지급한 총급여액(영§43의 규정에 의한 손금불산입 금액을 제외)의 10분의 1에 상당하는 금액에 근속연수를 곱한 금액
☞ 근속연수의 계산은 역년에 의하여 계산하며, 1년 미만의 기간은 월수로 계산하되, 1월 미만의 기간은 이를 산입하지 아니함.(규칙§22 ⑤)
③ 퇴직급여의 중간정산(영§44②.3)
o 「근로자퇴직급여 보장법」 제8조 제2항의 규정에 따라 「근로자퇴직급여 보장법 시행령」 제3조 제1항의 사유로 근로자가 요구하여 실제 퇴직하기 전에 퇴직급여를 미리 정산하여 지급하는 경우
- 동 중간정산일을 현실적인 퇴직일로 간주하여 중간정산지급액을 퇴직급여로 보아 손금산입하는 것이며,
- 중간정산 이후 퇴직급여 산정을 위한 근로연수는 정산시점부터 새로이 기산하여야 하고 그에 따른 퇴직소득원천징수영수증을 교부하여야 합니다.
☞ 중간정산 이후에 연월차수당 및 근속수당ㆍ호봉ㆍ상여 등을 누진 적용하는 경우에도 중간정산으로 봅니다.
o 2012.7.26 이후에는 근로자는 「근로자퇴직급여 보장법 시행령」 제3조 제1항의 사유로 중간정산을 요구하여 중간정산 하는 경우, 임원은 「법인세법 시행규칙」 제22조 제3항의 사유로 중간정산하는 경우 외에 중간정산퇴직급여를 지급하는 경우 이를 업무무관가지급금으로 보아 인정이자상당액을 익금가산하고 해당 근로자 또는 임원에 대한 소득처분을 하여야 합니다.
【참고 : 통칙 및 예규】
o 조직변경 후에 조직변경 전의 규정에 따라 지급한 임원 퇴직급여의 세무처리 방법
- 정관의 위임에 따라 주주총회의 의결을 거쳐 임원퇴직급여지급규정(이하 “종전퇴직급여규정”이라 함)을 제정한 내국법인이「상법」제604조에 따라 주식회사에서 유한회사로 조직변경한 경우로서
- 조직변경 후에 종전퇴직급여규정에 따라 지급한 임원의 퇴직급여는「법인세법 시행령」제44조 제5항에 따른 정관에서 위임된 퇴직급여지급규정에 의해 지급된 금액으로 보는 것임(서면법규과-1060,2013.9.27)
o 연봉제 전환 후 퇴직금제도로 재전환시 세무처리
- 귀 연봉제 전환 후 전환전의 퇴직금제도로 재전환시 세무처리에 대해서는 기존 예규 서면2팀-2544(2006.12.12)호를 참조하여 주시기 바랍니다.
o 서면2팀-2544(2006.12.12.)
- 임원에 대한 급여를 연봉제로 전환함에 따라 향후 퇴직금을 지급하지 아니하는 조건으로 그 때까지의 퇴직금을 정산하여 지급한 법인이 추후 주주총회에서 임원의 급여를 연봉제 이전의 방식으로 전환하되 그 전환일로부터 기산하여 퇴직금을 지급하기로 한 경우 당초 지급하였던 퇴직금에 대하여는 “법인의 업무와 관련없이 지급한 가지급금 등”으로 보지 아니하는 것이나,
- 이 경우에도 동 과정이 특정임원에 대한 자금대여의 목적에 의한 것이라고 인정되는 경우에는 그러하지 아니하는 것임(법인세과-451, 2013.8.28)
o 확정기여형 퇴직연금제도 폐지시 재직중인 임원이 받는 일시금의 처리 방법
- 확정기여형 퇴직연금제도를 운영하던 내국법인이 근로자가 모두 퇴직하고 임원인 대표이사만이 재직하게 되어 운영중인 확정기여형 퇴직연금제도를 폐지하는 경우 「근로자퇴직급여 보장법」(2011.7.25. 법률 제10967호로 개정되기 전의 것)에 따라 퇴직연금사업자가 임원에게 지급하는 일시금은 그 내국법인의 업무무관 가지급금에 해당되지 아니하는 것임(서면법규과-109, 2013.1.31)
o 중간정산 퇴직금의 미지급 시 현실적인 퇴직으로 보지 않음.
- 근로자퇴직급여 보장법제8조 제2항에 따라 퇴직급여를 중간정산하기로 하였으나 이를 실제로 지급하지 아니한 경우 현실적인 퇴직으로 보지 않음. 다만, 확정된 중간정산 퇴직급여를 회사의 자금사정 등을 이유로 퇴직급여 전액을 일시에 지급하지 못하고 노사합의에 따라 일정기간 분할하여 지급하기로 한 경우에는 그 최초 지급일이 속하는 사업연도의 손금에 산입함(통칙 26-44…1)
o 취득한 주택에 소요된 차입금을 변제하기 위한 중간정산은 현실적인 퇴직사유에 해당하지 않음
- 내국법인이 퇴직급여 중간정산일 현재 1년 이상 주택을 소유하지 아니한 세대의 세대주인 임원의 주택 구입을 위하여 그때까지의 퇴직급여를 중간정산하여 지급한 경우에는 「법인세법 시행령」 제44조 제2항 제5호 및 같은 법 시행규칙 제22조 제3항 제1호에 따라 현실적인 퇴직에 해당하는 것이나,
- 중간정산일 현재 주택을 소유하고 있는 임원의 주택 구입에 소요된 차입금을 변제하기 위하여 중간정산할 경우에는 현실적인 퇴직에 해당하지 아니하는 것임.(법인세과-26, 2012.01.09.)
o 주택을 자가건설하는 경우에도 임원퇴직금 중간정산 사유에 해당됨
- 퇴직급여 중간정산일 현재 1년 이상 주택을 소유하지 아니한 세대의 세대주인 임원이 자가건설로 주택을 취득하는 경우(중간정산일부터 3개월 내에 해당 주택을 취득하는 경우에 한함)에는「법인세법 시행규칙」제22조제3항제1호에 해당하는 것으로, 이 때 해당 주택의 취득시기는「소득세법」제98조와 같은 법 시행령 제162조에 따라 판단하는 것임(법인세과-928, 2011.11.18. ← 법규과-1504, 2011.11.15.)
o 급여제도가 다른 법인간의 합병
- 내국법인(이하“피합병법인”임)이 임원에 대한 급여를 연봉제로 전환함에 따라 향후 퇴직급여를 지급하지 아니하는 조건으로 그 때까지의 퇴직급여를 정산하여 지급하고 이후 연봉제를 시행하던 중 연봉제를 실시하지 아니하는 다른 내국법인(이하“합병법인”임)에 합병된 경우,
- 피합병법인이 당초 연봉제 전환과정에서 퇴직급여를 지급한 것은 현실적인 퇴직에 해당하는 것이며, 합병법인에 새로 취임한 해당 임원의 퇴직급여를 계산함에 있어 근속연수의 기산일은 합병으로 인한 입사일로 하는 것임.(법인세과-693, 2011.09.21.)
o 임원의 중간정산
- 법인의 임원에 대한 퇴직급여 중간정산은 「법인세법 시행규칙」 제22조 제3항 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유로 정관 또는 정관에서 위임된 퇴직급여지급규정에 따라 지급하는 경우에 한해서 인정되는 것으로, 임원의 전세자금 마련은 중간정산 사유에 해당되지 않는 것임.(법인세과-175, 2011.03.09.)
o 일부기간만 중간정산하는 경우 현실적인 퇴직에 해당되지 아니함
- 법인이 「근로자퇴직급여 보장법」 제8조제2항에 따라 퇴직금중간정산을 함에 있어 근로자가 퇴직하기 전에 계속 근로한 기간 중 중간의 일부기간에 대하여만 중간정산을 실시하여 지급하는 때에는 「법인세법 시행령」제44조제2항의 현실적인 퇴직에 해당하지 아니하는 것임(법인세과-1181, 2010.12.27. ← 법규과-1885, 2010.12.21.)
o 관계회사 전ㆍ출시 퇴직금 처리방법
- 내국법인이 「법인세법 시행령」 제87조의 특수관계에 있는 법인의 임원을 인수하면서 인수시점에 전사업자가 지급하여야 할 퇴직급여상당액 전액을 인수하고 당해 임원에 대한 퇴직급여 지급시 전사업자에 근무한 기간을 통산하여 당해 법인의 퇴직급여지급규정에 따라 지급하기로 약정한 경우에는 당해 임원에 대한 퇴직급여와 같은 법 시행령 제60조제2항의 퇴직급여추계액은 전사업자에 근무한 기간을 통산하여 계산할 수 있는 것이며,
- 법인이 특수관계에 있는 법인간의 전출입에 의하여 임원을 인수하면서 퇴직급여상당액을 인수하지 아니하거나 부족하게 인수한 경우에는 같은 법 시행령 제44조제3항에 의하여 퇴직급여를 손금에 산입하는 것임(법인세과-1371, 2009.12.3)
o 확정기여형 퇴직연금의 세무처리 방법
- 내국법인이 임원 또는 사용인의 퇴직을 연금의 지급사유로 하고 임원 또는 사용인을 수급자로 하는 「근로자퇴직급여 보장법」 제13조에 따른 확정기여형 퇴직연금을 설정하면서 퇴직연금 설정 전의 근무기간분에 대한 부담금을 지출한 경우 그 지출금액은 「법인세법 시행규칙」 제31조제2항에 따라 퇴직급여충당금의 누적액에서 차감된 퇴직급여충당금에서 먼저 지출된 것으로 보는 것이며, 차감된 퇴직급여충당금을 초과하여 지출한 금액은 이를 손금에 산입하는 것이며,
- 내국법인이 「근로기준법」 상 근로자에 대하여 근무기간 중 일정기간은 「근로자퇴직급여 보장법」 제8조제2항에 따라 퇴직급여를 중간정산하여 지급하고 일정기간은 확정기여형 퇴직연금을 설정하여 당해 기간에 대한 부담금을 지출한 경우 퇴직급여 중간정산에 따른 지급은 현실적인 퇴직으로 보는 것이며, 확정기여형 퇴직연금을 설정하면서 퇴직연금 설정 전 근무기간분에 대한 부담금으로 지출한 금액은 「법인세법 시행규칙」 제31조 제2항에 따라 퇴직급여충당금의 누적액에서 차감된 퇴직급여충당금에서 먼저 지출된 것으로 보는 것이며, 차감된 퇴직급여충당금을 초과하여 지출한 금액은 이를 손금에 산입하는 것임(법인세과-1032, 2009.9.21)
o 연봉제 전환시기가 다른 경우 현실적 퇴직 여부
- 법인이 임원 중 일부 임원에 대한 급여를 연봉제로 전환하거나 임원별로 연봉제로 전환하는 시기가 다른 경우에도 법인세법 제44조 제2항 제4호 규정을 적용받을 수 있는 것임(법인세과-3313, 2008.11.07)
o 퇴직급여규정을 개인별로 정하는 경우
- 법인의 퇴직급여지급규정이 불특정다수를 대상으로 지급배율을 정하지 아니하고 개인별로 지급배율을 정하는 경우에는 법인세법시행령 제44조 제4항에서 규정하는 정관에서 위임된 퇴직급여지급규정으로 볼 수 없는 것이며, 특수관계자인 특정임원에게만 정당한 사유 없이 지급배율을 차별적으로 높게 정하는 경우에는 법인세법 제52조의 부당행위계산 부인규정이 적용되는 것임(서면2팀-594, 2007.4.5)
〔2〕 퇴직연금 부담금 등
조정에 필요한 내용
o 내국법인이 임원 또는 사용인의 퇴직을 퇴직급여의 지급사유로 하고 임원 또는 사용인을 수익자로 하는 연금으로서 규칙§23 각호에 따른 보험회사 등이 취급하는 퇴직연금(이하 “퇴직연금 등”이라 한다)의 부담금으로 지출하는 금액은
- 당해 사업연도의 소득금액 계산에 있어서 일정 한도 내에서 이를 손금에 산입할 수 있습니다.(영§44의2②)
o 손금에 산입하는 퇴직연금 등의 부담금은 확정기여형 퇴직연금 등(근로자퇴직급여보장법 제13조에 따른 확정기여형 퇴직연금 및 동법 제26조에 따른 개인퇴직계좌 및 과학기술인공제회법에 따른 퇴직연금(전액 손금))의 부담금을 제외하고 한도액 계산하며(영§44의2③)
- 2이상의 부담금이 있는 경우에는 먼저 계약이 체결된 퇴직연금 등의 부담금부터 손금에 산입합니다(영§44의2④)
(가) 퇴직연금 등의 범위(규칙 §23)
o 일정한도 내에서 손금산입 하는 퇴직연금 등은 다음 어느 하나에 해당하는 기관이 취급하는 퇴직연금을 말합니다.
- 「보험업법」에 따른 보험회사
- 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 신탁업자ㆍ집합투자업자ㆍ투자매매업자 또는 투자중개업자
- 「은행법」에 따른 은행
- 「산업재해보상보험법」 제10조에 따른 근로복지공단
☞ 퇴직보험ㆍ신탁 폐지에 따라 2011.1.1. 이후 납입하는 퇴직보험ㆍ신탁 보험료 등은 손금산입 되지 않습니다(법영§44의2②, 2010.12.30. 개정).
다만, 종전 규정에 따라 손금에 산입한 보험료 등은 익금에 환입하지 아니하며, 보험료 등을 운용함에 따라 발생하는 수익은 손금에 산입할 수 있습니다.(2010.12.30. 영 부칙§19)
(나) 손금산입 범위액 계산
- 사업연도 종료일 현재 퇴직급여추계액(1)과 보험수리기준추계액(2) 중 큰 금액 - 사업연도 종료일 현재 퇴직급여충당금(3) ＝ 퇴직연금부담금 등 손금산입 누적 한도액(A)
- 퇴직연금부담금 등 손금산입누적 한도액(A) - 이미 손금산입한 부담금 등(B) ＝ 손금산입 한도액(C)
- 사업연도 종료일 현재 퇴직연금예치금 등 합계액(4) - 이미 손금산입한 부담금 등(B)(5) ＝ 손금산입대상 부담금 등(D)
- 손금산입 범위액 ＝(C)와 (D)중 적은 금액
(1) 해당 사업연도 종료일 현재 재직하는 임원 또는 사용인(확정기여형 퇴직연금 등이 설정된 자 제외)의 전원이 퇴직할 경우에 퇴직급여로 지급되어야 할 금액의 추계액(영§44에 따른 손금불산입액 제외)을 말함
(2) 「근로자퇴직급여보장법」 제16조 제1항 제1호에 따른 금액을 말함
(3) 사업연도 종료일 현재 퇴직급여충당금 = 장부상 기말잔액 - 확정기여형 퇴직연금설정자의 설정전 계상된 퇴직급여충당금 - 당기말 부인누계액
(4) 사업연도 종료일 현재 퇴직연금예치금 등 합계액 = 기초 퇴직연금예치금 등 - 기중 퇴직연금예치금 등 수령 및 해약액 + 당기 퇴직연금예치금 등의 납입액
(5) 이미 손금산입한 부담금 등 = 기초퇴직연금충당금 등 및 전기말 신고조정에 의한 손금산입액 - 퇴직연금충당금 등 손금부인누계액 - 기중 퇴직연금 등 수령 및 해약액
(다) 회계처리 및 세무조정방법
o 퇴직연금부담금 등을 납입하고 퇴직연금예치금 등으로 자산 계상한 경우에는 결산조정에 의해 법인의 손금으로 계상하지 아니하였더라도
- 세무계산상(신고조정) 손금에 산입할 수 있습니다.
o 임원에 대한 확정기여형 퇴직연금 부담금은 법인이 퇴직 시까지 부담한 부담금의 합계액을 퇴직급여로 보아 영§44④을 적용하되,
- 손금산입한도 초과금액이 있는 경우에는 퇴직일이 속하는 사업연도의 부담금 중 손금산입 한도 초과금액 상당액을 손금에 산입하지 아니하고,
- 손금산입 한도 초과금액이 퇴직일이 속하는 사업연도의 부담금을 초과하는 경우 그 초과금액은 퇴직일이 속하는 사업연도의 익금에 산입함(영§44의2③단서)
【참고 : 예규】
o 퇴직보험 해약과 동시에 퇴직연금에 가입하는 경우 세무조정
- 내국법인이 법인세법 시행령(2010.12.30. 대통령령 제22577호로 개정되기 전의 것) 제44조의2 제2항에 따른 퇴직보험을 해지하는 동시에 퇴직연금에 가입하면서 퇴직보험의 해지로 수령한 금액을 새로 가입한 퇴직연금에 불입하는 경우
- 퇴직보험의 해지로 수령한 금액 중 신고조정 또는 결산조정으로 손금에 산입한 보험료에 상당하는 금액은 익금에 산입하고, 퇴직연금에 불입한 금액은 퇴직연금부담금의 손금산입한도 내에서 손금에 산입하는 것임(서면법규과-895, 2013.08.19.)
o 종신복지플랜변액연금 부담금의 손금 해당 여부
- 내국법인(이하 “해당법인”)이 근로자의 퇴직금을 지급할 목적으로 근로자를 피보험자로 하고, 해당법인을 계약자와 수익자로 하여 가입한 변액연금은 「법인세법 시행령」 제44조의2 제2항에서 규정하는 퇴직연금 등에 해당하지 아니하는 것으로, 해당법인이 불입한 부담금은 각 사업연도 소득금액 계산에 있어서 손금에 산입하지 아니하는 것임(법인세과-462, 2012.7.18.← 법규과-678, 2012.6.18)
o 퇴직보험료의 손금산입 방법(법인세과-152, 2011.2.25.)
- 내국법인이 퇴직보험료를 납입한 사업연도에 손금에 산입하지 아니한 경우 세무처리에 대해서는 기존회신사례(서이46012-10897, 2002.4.29.) 참고
o 서이46012-10897, 2002.4.29.
- 법인이 퇴직보험료를 납입하고 퇴직보험예치금으로 자산계상한 금액을 결산조정에 의하여 비용계상하지 아니한 경우 각 사업연도 소득금액 계산상 이를 납입한 사업연도에 법인세법시행령 제44조의 2 제3항의 손금산입한도내에서 신고조정으로 손금에 산입하는 것임
o 임원에 대한 확정기여형 퇴직연금 부담금의 세무처리
- 법인의 확정기여형퇴직연금 부담금은 「근로자퇴직급여보장법」 제13조에 따라 매년 1회이상 정기적으로 납부하여야 하는 것으로, 퇴직연금규약상 납입기일이 도래하기 전에 선 불입한 금액은 손금에 산입하지 아니하는 것임(법인세과-1020, 2010.10.29.)
o 확정기여형 퇴직연금의 손익귀속시기
- 내국법인이 퇴직급여지급 규정에 따라 계속 근로기간이 1년 미만인 근로자에게 퇴직급여를 지급하지 않음에도 확정기여형 퇴직연금에 가입하고 부담하는 보험료 등은 지출한 사업연도의 손금에 산입하는 것이며, 이 경우 법인이 계속 근로기간이 1년 미만인 근로자가 퇴직함에 따라 퇴직연금사업자로부터 퇴직연금 불입금을 반환받는 경우에는 반환받은 날이 속하는 사업연도의 익금에 산입하는 것임(법인세과-1186, 2009.10.26.)
o 퇴직연금 설정전 근무기간을 포함하여 확정기여형 퇴직연금을 설정시 세무처리
- 법인이 임직원의 퇴직급여제도를 「근로자퇴직급여 보장법」 제13조에 따른 확정기여형 퇴직연금으로 전환하면서 전환일 이전 근무기간에 대하여 같은 법 제8조제2항에 의하여 퇴직급여를 중간정산하여 지급하는 경우, 「근로기준법」 상 근로자에게 지급한 중간정산 퇴직급여는 이를 현실적인 퇴직으로 보아 그 중간정산 퇴직급여 지급액을 손금산입하나, 「근로기준법」 상 근로자에 해당하지 아니하는 임원에게 지급한 중간정산 퇴직급여는 현실적으로 퇴직할 때까지 이를 업무무관 가지급금으로 보는 것임
- 법인이 임직원의 퇴직을 연금의 지급사유로 하고 임원 또는 사용인을 수급자로 하는 「근로자퇴직급여 보장법」 제13조에 따른 확정기여형 퇴직연금을 설정하면서 퇴직연금 설정 전 근무기간분에 대한 부담금을 지출한 경우 그 지출금액은 퇴직급여충당금의 누적액에서 차감된 퇴직급여충당금에서 먼저 지출된 것으로 보는 것이며, 차감된 퇴직급여충당금을 초과하여 지출한 금액은 이를 손금에 산입하는 것임
- 법인이 「근로기준법」 상 근로자에 대하여 근무기간 중 일정기간은 「근로자퇴직급여 보장법」 제8조제2항에 따라 퇴직급여를 중간정산하여 지급하고 일정기간은 확정기여형 퇴직연금을 설정하여 당해 기간에 대한 부담금을 지출한 경우 퇴직급여 중간정산에 따른 지급은 현실적인 퇴직으로 보는 것이며, 확정기여형 퇴직연금을 설정하면서 퇴직연금 설정 전 근무기간분에 대한 부담금으로 지출한 금액은 퇴직급여충당금의 누적액에서 차감된 퇴직급여충당금에서 먼저 지출된 것으로 보는 것이며, 차감된 퇴직급여충당금을 초과하여 지출한 금액은 이를 손금에 산입하는 것임(법인세과-1032, 2009.9.21.)
