자기주식관련 세무회계처리

자기주식관련 세무회계처리(Ⅱ) ………                                                                     이영우

2. 자기주식취득 시의 세무회계처리 1) 일반적인 경우 발행기업이 매입 등을 통하여 취득하는 자기주식은 취득원가를 자기주식의 과목으로 하여 자본조정으로 회계처리한다(일반기준 15.8). 차) 자기주식 ××× 대) 보통예금 ××× 다만, 회사가 주주로부터 무상으로 받은 자기주식에 대하여는 별도의 회계처리를 하지 아니한다(기회기 의견서 08-2, 2008.4.30.). 2) 자기주식의 저가매입의 경우 (1) 특수관계인인 개인으로부터 유가증권의 저가매입에 따른 평가차익의 익금산입 「법인세법 시행령」제87조 제1항에 따른 특수관계인인 개인으로부터 유가증권을 같은 조 제2항에 따른 시가보다 낮은 가액으로 매입하는 경우 시가와 그 매입가액의 차액에 상당하는 금액을 익금에 산입하며(「법인세법」제15조 ② 1호), 동 금액은 유가증권의 취득원가에 포함한다(「법인세법 시행령」제72조 ③ 1호). 다만, 감자목적으로 특수관계 있는 개인으로부터 자기주식을 저가로 매입한 경우 시가와 매입가액의 차액은 익금에 산입하지 아니한다(법인세 집행기준 15-0-3) 그 외의 경우에는 유가증권(신주인수권을 포함한다)을 저렴한 가격으로 매입한 경우에도 실제매입가격을 취득가액으로 한다(법인세 집행기준 41-72-5). (2) 관련 예규 ① 자본감소 목적으로 매입하는 경우 법인이 상법 제438조 내지 제446조의 규정에 의하여 자본을 감소할 목적으로 당해 법인이 특수관계에 있는 특정주주로부터 자기주식을 저가로 매입소각하는 경우 특정주주의 저가양도 자체에 대하여는「법인세법」제15조 제2항 제1호 및「법인세법 시행령」제88조 제1항 제1호 및 제3호에서 규정하고 있는 부당행위계산의 유형에 해당하지 아니하나, 특정주주가 주식을 저가로 양도함으로써 특정주주와 특수관계에 있는 다른 주주에게 이익을 분여한 것으로 인정되는 때에는「법인세법 시행령」제88조 제1항 제8호 다목에서 규정하고 있는 부당행위계산의 유형에 해당한다(서면2팀-821, 2007.5.2., 법인세제과-617, 2006.9.5., 서면2팀-1295, 2005.8.16.). ② 주식매수선택권행사에 따른 매입의 경우 비상장법인이 회계법인 등 제3자의 중개에 의한 매수가격의 협의ㆍ결정을 통하여 주식매수청구권행사 주주로부터 자기주식을 취득함에 있어 특수관계자인 개인주주로부터 취득하는 당해 주식의 매입가액이「법인세법」제52조 제2항의 규정에 의한 시가에 미달하는 경우 시가와 당해 매입가액의 차액에 상당하는 금액은「법인세법」제15조 제2항 제1호의 규정(특수관계 있는 개인으로부터 유가증권의 저가매입시 익금산입규정)에 의하여 각 사업연도소득금액 계산상 익금에 산입한다(서면2팀-2011, 2004.9.30., 서면2팀-244, 2004.2.18.). 3) 자기주식의 고가매입의 경우 (1) 자본감소 목적으로 매입하는 경우 비상장내국법인이「상법」제438조 내지「상법」제446조의 규정에 의하여 자본을 감소할 목적으로 당해 법인의 주주로부터 자기주식을 취득하여 소각하는 경우 특정주주(법인 또는 개인)로부터 동 주식의 시가보다 높은 가액으로 취득하는 경우라 하더라도 당해 법인에 대하여 부당행위계산의 부인규정을 적용하지 아니한다(재경부 법인46012-115, 2002.6.20., 서면2팀-680, 2005.5.12.). (2) 주식매수선택권행사에 따른 매입의 경우 비상장법인의 개인주주가 상법상 주식매수청구권을 행사함에 따라 법인이 특수관계 있는 주주로부터 자기주식을 취득하는 경우 고가매입에 대한 부당행위계산의 부인규정이 적용되는지, 고가양도한 주주에 양도소득세가 과세되는지 혹은 의제배당소득에 대한 배당소득세가 과세되는지 여부에 대하여는 주요 영업 일부를 양도한 경위, 실질적인 유상감자 여부, 감자절차에 의한 소각 여부 등 구체적인 사실관계가 규명되고 확인을 통해 거래의 실질내용에 따라 판단할 사항이다(서면2팀-2763, 2004.12.28.). 3. 자기주식의 매각과 소각 시 세무회계처리 1) 자기주식 매각 시 회계처리 자기주식을 처분하는 경우 처분금액이 장부금액보다 크다면 그 차액을 자기주식처분이익으로 하여 자본잉여금으로 회계처리한다. 처분금액이 장부금액보다 작다면 그 차액을 자기주식처분이익의 범위 내에서 상계처리하고, 미 상계된 잔액이 있는 경우에는 자본조정의 자기주식처분손실로 회계처리한다. 이익잉여금(결손금) 처분(처리)으로 상각되지 않은 자기주식처분손실은 향후 발생하는 자기주식처분이익과 우선적으로 상계한다(일반기준 15.9). (1) 자기주식의 취득 시 차) 자기주식 ××× 대) 보통예금 ××× (2) 자기주식의 처분 시 ① 자기주식의 장부금액이 처분금액보다 작은 경우 차) 보통예금 ××× 대) 자기주식 ××× 자기주식처분이익 ××× ② 자기주식의 장부금액이 처분금액보다 큰 경우 차) 보통예금 ××× 대) 자기주식 ××× 자기주식처분손실* ××× * 자기주식처분손실은 자기주식처분이익의 범위 내에서 상계처리하고, 미상계잔액은 이후 발생하는 자기주식처분이익과 우선적으로 상계한다. <참고> 무상수증받은 자기주식을 처분하는 경우 무상수증한 자기주식을 처분하는 경우에는 처분에 따른 현금 등의 유입액에서 처분직접비용을 차감한 순현금유입액을 자기주식처분이익으로 처리한다. 2) 자기주식 소각 시 회계처리 (1) 유상소각의 경우 발행기업이 자기주식을 소각하는 경우에는 감자의 회계처리(일반기준 15.11)와 동일하게 회계처리한다(일반기준 15.10). 기업이 이미 발행한 주식을 유상으로 재취득하여 소각하는 경우에 주식의 취득원가가 액면금액보다 작다면 그 차액을 감자차익으로 하여 자본잉여금으로 회계처리한다. 취득원가가 액면금액보다 크다면 그 차액을 감자차익의 범위 내에서 상계처리하고, 미상계된 잔액이 있는 경우에는 자본조정의 감자차손으로 회계처리한다. 이익잉여금(결손금) 처분(처리)으로 상각되지 않은 감자차손은 향후 발생하는 감자차익과 우선적으로 상계한다(일반기준 15.11). ① 자기주식 취득 시 차) 자기주식 ××× 대) 보통예금 ××× ② 자기주식소각 시 가 자기주식의 장부금액이 감소된 자본금액보다 작은 경우 차) 자본금 ××× 대) 자기주식 ××× 감자차익 ××× 나 자기주식의 장부금액이 감소된 자본금액보다 큰 경우 차) 자본금 ××× 대) 자기주식 ××× 감자차손* ××× * 감자차손은 감자차익의 범위 내에서 상계처리하고, 미상계잔액은 이후 발생하는 감자차익과 우선적으로 상계한다. (2) 이익으로 소각(무상소각)의 경우 주식을 이익으로 소각하는 경우에는 주식의 취득원가에 해당하는 이익잉여금을 감소시킨다(일반기준 15.12). 예를 들어 상법의 규정에 의해 발행된 상환우선주의 상환과 관련하여 상환주식은 이를 취득한 때에 자기주식으로 처리하고, 상환절차를 완료한 때 이익잉여금의 감소로 회계처리한다(일반기준 실 15.2). 회계처리를 예시하면 다음과 같다. ① 자기주식 취득 시 차) 자기주식 ××× 대) 보통예금 ××× ② 상환절차 완료 시 가 이익잉여금으로 상환할 경우 차) 상환주식상환액 ××× 대) 자기주식 ××× (미처분이익잉여금) 나 별도적립금으로 상환할 경우 차) 상환주식상환적립금 ××× 대) 자기주식 ××× (임의적립금) <참고> 무상으로 수증받은 자기주식의 소각 무상으로 수증받은 자기주식을 소각한다면 자본감소에 따르는 금액을 주주에게 반환하지 않고 주주의 손실부담하에 이루어지는 무상감자와 그 경제적 실질이 유사하므로 무상감자와 동일하게 회계처리한다(금감원 2002-022). 차) 자본금 ××× 대) 감자차익 ××× 3) 자사주펀드에 포함된 자기주식 자기주식을 취득하기 위하여 신탁업자 등과 체결한 신탁계약에 따라 설정된 펀드(자사주펀드)에 가입한 기업(수익자)이 발행한 주식이 그 자사주펀드에 포함되어 있는 경우 그 주식의 공정가치와 수익자가 취득한 수익증권의 공정가치 중 작은 금액을 자기주식으로 처리한다. 또한 자사주펀드수익증권의 공정가치와 장부금액의 차이는 평가시점에 자기주식의 금액과 매도가능증권으로 분류된 금액의 비율로 안분하여 자기주식에 해당되는 금액은 자기주식처분손익으로 매도가능증권에 해당되는 금액은 미실현보유손익으로 처리한다(일반기준실6.66, 실6.67). 4) 법인세법상의 매각과 소각시 세무처리 ① 자기주식을 취득하여 소각함으로써 생긴 손익은 각 사업연도소득계산상 익금 또는 손금에 산입하지 아니하는 것이나, 매각함으로써 생긴 매각차손익은 익금 또는 손금으로 한다. 다만, 고가매입 또는 저가양도액은 그러하지 아니한다. ② 제1항 본문을 적용할 때에 자기주식의 취득가액은 해당 주식의 취득목적에 따라 매각목적 자기주식과 소각목적 자기주식으로 구분하여 영 제75조 【유가증권의 평가】를 적용한다(법인세법 기본통칙 15-11-7). [ 사례 ] 자기주식의 매각과 소각 (주)갑이 당기(2013.1.1.~12.31.)의 2013.4.10. 2억원에 취득한 자기주식에 대한 매각의 경우와 소각의 경우 회계처리와 세무조정을 하라. 1. 매각하는 경우 ① 매각금액이 240,000,000원인 경우 ② 매각금액이 180,000,000원인 경우 2. 소각하는 경우 ① 취득한 자기주식의 액면가액이 250,000,000원인 경우 [ 해설 ] 1. 매각하는 경우 ① 매각금액이 240,000,000원인 경우 차) 보통예금 240,000,000 대) 자기주식 200,000,000 자기주식처분이익 40,000,000 (기타자본잉여금) <익금산입> 자기주식처분이익 40,000,000(기타) ② 매각금액이 180,000,000원인 경우 차) 보통예금 180,000,000 대) 자기주식 200,000,000 자기주식처분손실 (주) 20,000,000 <손금산입> 자기주식처분손실 20,000,000(기타) (주) 자기주식의 처분손실은 우선적으로 자기주식처분이익과 상계처리하며 남은 잔액은 자본조정으로 계상한 후 결손금의 처리순서에 준하여 처리한다. 2. 소각하는 경우 ① 취득한 자기주식의 액면가액이 250,000,000원인 경우 차) 보통예금 250,000,000 대) 자기주식 200,000,000 감자차익 50,000,000 *감자차익은 익금이 아니므로 세무조정은 없다. ② 취득한 자기주식의 액면가액이 170,000,000원인 경우 차) 자본금 170,000,000 대) 자기주식 200,000,000 감자차손 30,000,000 *감자차손은 손금이 아니므로 세무조정은 없다. ② 취득한 자기주식의 액면가액이 170,000,000원인 경우우                       -택스넷 이영우 선생님 -